Маржинальный метод учета затрат - как применять? Что такое маржинальная прибыль и как её рассчитать? Маржинальный метод учета затрат преимущества и недостатки.

Себестоимость продукции — важный показатель деятельности предприятия. Выбор метода ее расчета напрямую влияет на финансовый результат. При принятии решения об использовании того или иного метода, необходимо принимать во внимание достоинства и недостатки каждого из них.

Понятия и определения

Выбирая тот или иной метод расчета себестоимости, необходимо сначала определиться с основными понятиями. Так, расчет себестоимости (калькуляция себестоимости) продукции — это распределение затрат предприятия на конкретные виды продукции.

Затраты — это любые расходы, которые несет предприятие в ходе своей деятельности. Статьи затрат классифицируются на прямые затраты и косвенные, а также на переменные и постоянные.

Под прямыми затратами понимают расходы, которые можно отнести на конкретную единицу продукции (например, материал, который используется в производственном процессе). К таким расходам, как правило, относится еще зарплата основных производственных рабочих, а также другие затраты, которые можно в явном виде отнести к производству конкретного вида изделия.

Косвенные затраты — это расходы, которые нельзя отнести на конкретную единицу продукции. К таким расходам, в частности, относится зарплата администрации, амортизация производственных площадей и так далее.

Постоянные затраты — затраты, которые понесены в течение учетного периода, и на которые не оказывает влияние уровень деятельности предприятия (в рамках определенного объема). Другими словами постоянные затраты называются «расходами периода», что подчеркивает их отношение к конкретному периоду, а не к объему деятельности. Постоянные затраты, в свою очередь, разделяются на производственные, административные и коммерческие расходы. К постоянным затратам относят, к примеру, аренду склада, зарплату административно-управленческого персонала и т.д.

Переменные затраты — это затраты, которые изменяются с изменением уровня деятельности. Например, затраты на материалы, которые используются в производстве, а также зарплата основных производственных рабочих, и т.д. По своей сути, переменные затраты, по большей части, являются прямыми, то есть относятся на конкретную единицу продукции, для производства которой они использовались.

Варианты расчета

Допустим, предприятие в течение месяца, понеся определенные затраты, выпустило какое-то количество продукции, часть из которой продала. Для того чтобы определить прибыль предприятия, необходимо сначала решить, какие из понесенных затрат будут включены в себестоимость продукции и, соответственно, осядут в запасах готовой продукции, а какие затраты будут учтены немедленно как расходы текущего периода.

С прямыми затратами все понятно — большинство из имеющихся систем калькуляции себестоимости включают их в себестоимость продукции. Основное решение по выбору метода расчета касается именно косвенных расходов.
Рассмотрим на примере решения несложной задачи варианты расчета себестоимости, используемые в мировой практике, и сравним их.

Задача 1

Предприятие выпустило за месяц 100 ед. продукции.

Нормативная карта затрат на одну единицу продукции:

материалы — 200 руб.;
зарплата — 150 руб.

За месяц предприятие понесло производственных накладных расходов на сумму

10 000 руб., а также коммерческих расходов на сумму 5000 руб.

В течение этого периода оно продало 80 ед. продукции по 550 руб.

Определить финансовый результат в зависимости от метода расчета себестоимости.

Вариант 1. Метод полного поглощения затрат (МППЗ).

При использовании данного метода производственные накладные расходы распределяются на себестоимость готовой продукции. Т.е. себестоимость единицы готовой продукции определяется суммой затрат на материалы, зарплату и накладными расходами на единицу продукции:

200 + 150 + 10 000/100 ед. =450 руб.

Прибыль предприятия при расчете себестоимости методом полного поглощения затрат составит 3000 руб. (табл. 1).

Таблица 1. Финансовый результат, получаемый при использовании МППЗ, руб.

Вариант 2. Маржинальный метод учета (ММ).

При использовании данного метода производственные накладные расходы списываются на расходы периода. При данном методе расчета себестоимость единицы готовой продукции равна:
200+150 = 350 руб.
Прибыль, полученная при расчете себестоимости по маржинальному методу, будет равна 1000 руб. (табл.2).

Таблица 2. Финансовый результат, получаемый при использовании ММ, руб.

Выручка от реализации	550 х 80 = 44 000
	350 х 80 = 28 000
Маржинальная прибыль	44 000 - 28 000 = 16 000
Коммерческие расходы	(5 000)
	(10 000)
Прибыль (убыток)	16 000 - 5 000 - 10 000 = 1000

Вариант 3. Теория ограничения систем (ТОС).

Данную концепцию разработал в США в 1990г. Элияху Голдратт. Его теория ограничения систем ориентирована, в первую очередь, на управление производственным процессом. С точки зрения учета затрат данная теория предлагает в качестве прямых затрат рассматривать только материальные затраты. В качестве аргумента Голдратт высказывает следующее: даже при нулевом уровне деятельности, то есть при остановке производства, предприятие будет вынуждено платить рабочим заработную плату. Следовательно, расходы по оплате труда нельзя напрямую относить на переменные расходы, и, как следствие, их надо включать в постоянные производственные расходы.

Иногда в литературе можно встретить термин «суперпеременные затраты», которым обозначаются прямые материальные затраты.

Таким образом, себестоимость продукции по этому методу будет включать в себя только материальные расходы. В рассматриваемом примере она составит 200 руб./ед.

При расчете себестоимости готовой продукции по методу ТОС предприятие понесет убыток в 2000 руб. (табл. 3).

Таблица 3. Финансовый результат, получаемый при использовании ТОС, руб.

Выручка от реализации	550 х 80 = 44 000
Себестоимость реализованной продукции	200 х 80 = 16 000
Прибыль (ТОС)	44 000 - 16 000 = 28 000
Коммерческие расходы	(5 000)
Постоянные производственные расходы (с учетом зарплаты)	(10 000) - накладные расходы (100 х 150 = 15 000) - зарплата
Прибыль (убыток)	28 000 - 5 000 - 10 000 - 15 000 = (2000)

Сравнение результатов

Проанализируем результаты расчетов себестоимости разными методами (табл.4).

Таблица 4.


	МППЗ	ММ	ТОС
Выручка от реализации	44	44	44
Себестоимость реализованной продукции	(36)	(28)	(16)
Прибыль	8	16	28
Коммерческие расходы	(5)	(5)	(5)
Постоянные производственные расходы	(10)	(25)
Прибыль (убыток)	3	1	(2)

Разница в сумме прибыли возникла из-за того, что на конец отчетного периода на предприятии остались запасы готовой продукции, оцененные по-разному.

Для МППЗ: 20 ед. Х 450 руб. = 9 000 руб.

Для маржинального метода: 20 ед. Х 350 руб.=7 000 руб.

Для ТОС: 20 ед. х 200 руб. = 4 000 руб.

То есть часть расходов при использовании метода МППЗ оседает в запасах и переносится на следующий период, когда данная готовая продукция будет продана.

Таким образом, при сравнении разных методов, действует правило: при росте объема запасов готовой продукции максимальная прибыль получается при использовании МППЗ, а при снижении объема запасов - максимальную прибыль даст метод ТОС.

Продемонстрирую это на примере того же самого предприятия.

Задача 2

Пусть в следующем месяце предприятие произведет 80 ед. продукции, а продаст 100 ед. Все остальные условия остаются прежними.

Сравним результаты расчета себестоимости готовой продукции при новых условиях (табл. 5).

Таблица 5. Сравнение результатов расчета, (тыс. руб.)

Статья
Статья	МППЗ	ММ	ТОС
Остаток готовой продукции на начало месяца	9	7	4
Себестоимость выпуска	38	28	16
Выручка от реализации	55	55	55
Себестоимость реализованной продукции	(47)	(35)	(20)
Прибыль	8	20	35
Коммерческие расходы	(5)	(5)	(5)
Постоянные производственные расходы	(10)	(22)
Прибыль (убыток)	3	5	8

Из данного сравнения можно сделать вывод, что чем больше затрат включается в себестоимость готовой продукции, тем менеджменту предприятия выгоднее увеличивать запасы готовой продукции для улучшения финансовых показателей. И даже в том случае, когда реально деятельность предприятия находится на грани убыточности (как в рассматриваемом примере), в «Отчете о прибылях и убытках» (форма 2) этого может быть не видно.

Однако запасы готовой продукции — это замороженные денежные средства предприятия. Предприятие уже заплатило поставщикам за материалы, выплатило заработную плату рабочим, и т.д., а денег от покупателей не получило. В итоге это приводит организацию к ситуации, когда «прибыль есть, а денег нет».

Не существует однозначного ответа, какой из методов расчета себестоимости является правильным. Считается, что отчетность, подготовленная с использованием маржинального метода, дает наилучшую информацию для целей принятия управленческих решений.

Анализ «за» и «против»

Каждый из методов расчета себестоимости готовой продукции имеет свои плюсы и минусы.

Метод полного поглощения затрат.

Аргументы «за»:

постоянные производственные расходы являются частью производственного процесса, и должны включаться в себестоимость продукции для более корректного ценообразования;
если предприятия сдает отчетность по международным стандартам, то стандарт SSAP 9 (Statements of Standard Accounting Practice — Положение о стандартной практике ведения бухгалтерского учета) требует использования метода полного поглощения затрат;
если формируются запасы для реализации в будущем периоде (например, предприятие производит продукцию нерегулярного, сезонного спроса), то МППЗ даст более точный результат деятельности за счет переноса производственных расходов на период реализации.

Аргументы «против»:

менеджмент может манипулировать показателями прибыли за счет запасов готовой продукции.

Маржинальный метод.

Аргументы «за»:

маржинальная прибыль дает более полное представление о финансовом состоянии предприятия;
при использовании МППЗ на предприятиях с различными типами продуктовых линеек, отнесение постоянных производственных расходов на конкретную единицу продукции, является сложной задачей и может вводить в заблуждение о реальной себестоимости единицы продукции.

Аргументы «против»:

отсутствует информация о полной себестоимости единицы и, как следствие, усложняется ценообразование.

Метод «ТОС».

Аргументы «за»:

метод хорош в краткосрочной перспективе на предприятиях, находящихся в кризисном состоянии, поскольку максимизирует краткосрочную прибыль.

Аргументы «против»:

этот метод сложно использовать при долгосрочном планировании деятельности из-за отсутствия информации по затратам на единицу продукции (кроме материалов);
усложняет ценообразование на продукцию, поскольку остальные «нематериальные» расходы составляют значительную часть затрат предприятия, и цена продукции должна быть рассчитана с их учетом.

Таким образом, различные методы расчета себестоимости дают разные финансовые результаты деятельности предприятия. Важно понимать, какой из методов целесообразно использовать для анализа деятельности в каждой конкретной ситуации. При этом необходимо учитывать, что разница между суммами прибыли получится только при оперативном анализе. В долгосрочном периоде сумма прибыли при использовании различных методов учета будет одинакова, поскольку различные методы расчета себестоимости меняют период учета затрат, но не меняют саму сумму затрат.

Понятия и определения

Затраты - это любые расходы, которые несет предприятие в ходе своей деятельности. Статьи затрат классифицируются на прямые затраты и косвенные, а также на переменные и постоянные.

Косвенные затраты - это расходы, которые нельзя отнести на конкретную единицу продукции. К таким расходам, в частности, относится зарплата администрации, амортизация производственных площадей и так далее.

Постоянные затраты - затраты, которые понесены в течение учетного периода, и на которые не оказывает влияние уровень деятельности предприятия (в рамках определенного объема). Другими словами постоянные затраты называются «расходами периода», что подчеркивает их отношение к конкретному периоду, а не к объему деятельности. Постоянные затраты, в свою очередь, разделяются на производственные, административные и коммерческие расходы. К постоянным затратам относят, к примеру, аренду склада, зарплату административно-управленческого персонала и т.д.

Переменные затраты - это затраты, которые изменяются с изменением уровня деятельности. Например, затраты на материалы, которые используются в производстве, а также зарплата основных производственных рабочих, и т.д. По своей сути, переменные затраты, по большей части, являются прямыми, то есть относятся на конкретную единицу продукции, для производства которой они использовались.

Варианты расчета

С прямыми затратами все понятно - большинство из имеющихся систем калькуляции себестоимости включают их в себестоимость продукции. Основное решение по выбору метода расчета касается именно косвенных расходов.
Рассмотрим на примере решения несложной задачи варианты расчета себестоимости, используемые в мировой практике, и сравним их.

Задача 1.

Предприятие выпустило за месяц 100 ед. продукции.

Нормативная карта затрат на одну единицу продукции:

материалы - 200 руб.;

зарплата - 150 руб.

За месяц предприятие понесло производственных накладных расходов на сумму

10 000 руб., а также коммерческих расходов на сумму 5000 руб.

В течение этого периода оно продало 80 ед. продукции по 550 руб.

Определить финансовый результат в зависимости от метода расчета себестоимости.

Вариант 1. Метод полного поглощения затрат (МППЗ).

200 + 150 + 10 000/100 ед. =450 руб.

Прибыль предприятия при расчете себестоимости методом полного поглощения затрат составит 3000 руб. (табл. 1).

Таблица 1. Финансовый результат, получаемый при использовании МППЗ, руб.

Вариант 2. Маржинальный метод учета (ММ).

Таблица 2. Финансовый результат, получаемый при использовании ММ, руб.

Вариант 3. Теория ограничения систем (ТОС).

При расчете себестоимости готовой продукции по методу ТОС предприятие понесет убыток в 2000 руб. (табл. 3).

Таблица 3. Финансовый результат, получаемый при использовании ТОС, руб.

Сравнение результатов

Проанализируем результаты расчетов себестоимости разными методами (табл.4).

Таблица 4. Сравнение результатов расчета, (тыс. руб.)

Для МППЗ: 20 ед. Х 450 руб. = 9 000 руб.

Для маржинального метода: 20 ед. Х 350 руб.=7 000 руб.

Для ТОС: 20 ед. х 200 руб. = 4 000 руб.

Продемонстрирую это на примере того же самого предприятия.

Задача 2.
Пусть в следующем месяце предприятие произведет 80 ед. продукции, а продаст 100 ед. Все остальные условия остаются прежними.

Сравним результаты расчета себестоимости готовой продукции при новых условиях (табл. 5).

Таблица 5. Сравнение результатов расчета, (тыс. руб.)

Однако запасы готовой продукции - это замороженные денежные средства предприятия. Предприятие уже заплатило поставщикам за материалы, выплатило заработную плату рабочим, и т.д., а денег от покупателей не получило. В итоге это приводит организацию к ситуации, когда «прибыль есть, а денег нет».

Анализ «за» и «против»

Каждый из методов расчета себестоимости готовой продукции имеет свои плюсы и минусы.

Метод полного поглощения затрат.

Аргументы «за»:

постоянные производственные расходы являются частью производственного процесса, и должны включаться в себестоимость продукции для более корректного ценообразования;
если предприятия сдает отчетность по международным стандартам, то стандарт SSAP 9 (Statements of Standard Accounting Practice - Положение о стандартной практике ведения бухгалтерского учета) требует использования метода полного поглощения затрат;
если формируются запасы для реализации в будущем периоде (например, предприятие производит продукцию нерегулярного, сезонного спроса), то МППЗ даст более точный результат деятельности за счет переноса производственных расходов на период реализации.

Аргументы «против»:

менеджмент может манипулировать показателями прибыли за счет запасов готовой продукции.

Маржинальный метод.

Аргументы «за»:

маржинальная прибыль дает более полное представление о финансовом состоянии предприятия;
при использовании МППЗ на предприятиях с различными типами продуктовых линеек, отнесение постоянных производственных расходов на конкретную единицу продукции, является сложной задачей и может вводить в заблуждение о реальной себестоимости единицы продукции.

Аргументы «против»:

отсутствует информация о полной себестоимости единицы и, как следствие, усложняется ценообразование.

Метод «ТОС».

Аргументы «за»:

метод хорош в краткосрочной перспективе на предприятиях, находящихся в кризисном состоянии, поскольку максимизирует краткосрочную прибыль.

Аргументы «против»:

этот метод сложно использовать при долгосрочном планировании деятельности из-за отсутствия информации по затратам на единицу продукции (кроме материалов);
усложняет ценообразование на продукцию, поскольку остальные «нематериальные» расходы составляют значительную часть затрат предприятия, и цена продукции должна быть рассчитана с их учетом.

Маржинальная прибыль (по-другому, «маржа», contribution margin) является одним из основных показателей для оценки успешности деятельности предприятия. Важно не только знать формулу ее расчета, но и понимать, для чего она используется.

Определение маржинальной прибыли

Для начала отметим, что маржа - это финансовый показатель. Он отражает максимальную , полученную от того или иного вида товара или услуги предприятия. Показывает насколько рентабельны производство и/или реализация данных товаров или услуг. Используя этот показатель, можно оценить, сможет ли предприятие перекрывать свои постоянные издержки.

Любая прибыль является разницей между доходами (либо выручкой) и некоторыми затратами (издержками). Вопрос лишь в том, какие затраты нам необходимо учесть в данном показателе.

Маржинальная прибыль/убыток - это выручка за минусом переменных затрат/издержек (в данной статье примем, что это одно и то же). Если выручка больше переменных затрат, то получим прибыль, иначе это убыток.

Что такое выручка – можете узнать .

Формула расчёта маржинальной прибыли

Как следует из формулы, в расчёте маржинальной прибыли используются данные по выручке и вся сумма переменных затрат.

Формула расчёта выручки

Поскольку выручку мы считаем по некоторому количеству единиц товара (то есть от некоторого объёма продаж), то и значение маржинальной прибыли будет считаться от этого же объёма продаж.

Определим теперь, что следует отнести к переменным затратам.

Определение переменных издержек

Переменные затраты - это издержки, зависящие от объёма производимого товара. В отличие от постоянных, которые предприятие несёт в любом случае переменные издержки появляются только при производстве. Таким образом, в случае остановки такого производства переменные затраты по данной продукции пропадают.

Примером постоянных издержек в производстве пластиковой тары может служить плата за аренду помещений, необходимых для работы предприятия, которая не зависит от объёма производства. Примерами же переменных служат сырьё и материалы, необходимые для выпуска продукции, а также заработная плата сотрудников, если она зависит от объёма этого выпуска.

Как мы видим, contribution margin рассчитывается на определённый объём продукции. При этом для расчёта необходимо знать цену, по которой мы реализуем товар, и все переменные издержки, понесённые на выпуск этого объёма.

Значит, маржинальная прибыль – это разница между выручкой и понесёнными переменными затратами.

Удельная маржинальная прибыль

Иногда для сравнения прибыльности нескольких товаров имеет смысл использовать удельные показатели. Удельная маржинальная прибыль – это contribution margin от одной единицы продукции, то есть маржа от объёма, равного одной единице товара.

Коэффициент маржинальной прибыли

Все рассчитанные значения являются абсолютными, то есть выраженными в условных денежных единицах (например, в рублях). В случаях, когда предприятие выпускает не один вид товара, может быть рациональнее использовать коэффициент маржинальной прибыли , который выражает отношение маржи к выручке и является относительным.

Примеры расчёта

Приведём пример расчёта маржинальной прибыли.

Предположим, что завод по производству пластиковой тары выпускает продукцию трёх видов: на 1 литр, на 5 литров и на 10. Необходимо рассчитать маржинальную прибыль и коэффициент, зная доход от продажи и переменные издержки для 1 единицы каждого вида.

Напомним, что маржинальная прибыль рассчитывается как разница между выручкой и переменными издержками, то есть для первого товара это 15 р. минус 7 р., для второго - 25 р. минус 15 р. и 40 р. минус 27 р. - для третьего. Разделив полученные данные на выручку, получим коэффициент маржи.

Как мы видим, наибольшую маржу даёт третий вид продукции. Однако, по отношению к получаемой выручке с единицы товара данная продукция даёт лишь 33%, в отличие от первого вида, который даёт 53%. Это означает, что, продав оба вида товаров на одинаковую сумму выручки, мы получим больше прибыли от первого вида.

В этом примере мы рассчитали удельную маржу, поскольку взяли данные на 1 единицу продукции.

Рассмотрим теперь маржу по одному виду товара, но при разных объёмах. При этом предположим, что с увеличением объёма выпуска до определённых значений, переменные затраты на единицу продукции снижаются (например, поставщик сырья делает скидку при заказе большего объёма).

В этом случае маржинальная прибыль определяется как выручка со всего объёма минус общие переменные затраты с этого же объёма.

Как видно из таблицы, с ростом объёма растёт и прибыль, но при этом зависимость не является линейной, так как переменные издержки снижаются по мере роста объёма.

Другой пример.

Предположим, наше оборудование позволяет выпускать в месяц один из двух видов продукции (в нашем случае это 1 литр и 5 литров). При этом для тары на 1л максимальный объём производства составляет 1500 шт., а для 5л - 1000 шт. Рассчитаем, что нам рентабельнее производить, учитывая разные затраты, необходимые для первого и второго вида, и разную выручку, которую они дают.

Как понятно из примера, даже с учётом большей выручки по второму виду продукции, рентабельнее производить первый, так как итоговая маржа больше. Это ранее показал коэффициент contribution margin, который мы рассчитывали в первом примере. Зная его, можно заранее определить, какую продукцию производить рентабельнее при известных объёмах. Другими словами, коэффициент маржинальной прибыли представляет собой ту долю выручки, которую мы получим как маржу.

Точка безубыточности

При старте нового производства с нуля, нам важно понимать, когда предприятие сможет обеспечить достаточную прибыльность для перекрытия всех издержек. Для этого введём понятие точка безубыточности - это тот объём выпуска, для которого маржа равна постоянным затратам.

Посчитаем маржинальную прибыль и точку безубыточности на примере того же завода по производству пластиковой тары.

Например, ежемесячные постоянные издержки при производстве равны 10 000р. Рассчитаем точку безубыточности для выпуска тары в 1л.

Для решения вычтем из цены реализации переменные издержки (получим удельную contribution margin) и разделим сумму постоянных затрат на полученное значение, то есть:

Таким образом, выпуская ежемесячно 1250 единиц, предприятие будет покрывать все свои издержки, но при этом работать без прибыли.

Рассмотрим значения contribution margin и для разного объёма.

Отразим данные из таблицы в графическом виде.

Как видно из графика, при объёме в 1250 единиц, чистая прибыль равна нулю, а наша contribution margin равна постоянным затратам. Таким образом мы нашли точку безубыточности в нашем примере.

Отличие валовой прибыли от маржинальной

Рассмотрим другой принцип разделения издержек - на прямые и косвенные. Прямыми являются все затраты, которые можно отнести непосредственно к товару/услуге. В то время как косвенные - это те не относящиеся к товару/услуге затраты, которые предприятие несёт в процессе работы.

Например, к прямым затратам будут отнесены сырьё, используемое для производства, фонд оплаты труда рабочих, участвующих в создании продукции, и прочие издержки, связанные с производством и реализацией товара. К косвенным можно отнести заработную плату администрации, амортизацию оборудования (способы начисления амортизации описаны ), комиссии и проценты за использование банковских кредитов и т.д.

Тогда разность между выручкой и прямыми издержками есть(или gross profit, «вал»). При этом многие путают вал с маржой, поскольку разница между прямыми и переменными затратами не всегда прозрачна и очевидна.

Другими словами, валовая прибыль отличается от маржинальной тем, что для её расчёта из выручки вычитается сумма прямых затрат, тогда как для маржинальной из выручки вычитается сумма переменных. Поскольку прямые издержки не всегда являются переменными (например, если в штате рабочих есть сотрудник, чья заработная плата не зависит от объёма выпуска, то есть затраты на этого сотрудника являются прямыми, но не являются переменными), то и валовая прибыль не всегда равна маржинальной.

KncFD723HA8

Если же предприятие не занимается производством, а, например, только перепродаёт купленный товар, то в этом случае и прямые, и переменные издержки будут, по сути, составлять себестоимость перепродаваемой продукции. В такой ситуации валовая и contribution margin будут равны.

Стоит упомянуть, что показатель валовой прибыли чаще используется в западных компаниях. В МСФО же, например, нет ни валовой, ни маржинальной прибылей.

Для увеличения маржи, которая, по сути, зависит от двух показателей (цены и переменных затрат), необходимо изменить хотя бы один из них, а лучше - оба. То есть:

поднять цену на товар/услугу;
уменьшить переменные издержки путём сокращения расходов на выпуск 1 единицы товара.

Для уменьшения переменных затрат лучшим вариантом могут являться расходы на проведение операций с контрагентами, а также с налоговыми и прочими государственными органами. К примеру, перевод всего взаимодействия в электронный формат существенно экономит время персонала и увеличивает их эффективность, также сокращаются транспортные расходы на встречи и командировки.

Маржинальный метод учета затрат, или метод «директ-костинг», весьма распространен благодаря своей простоте. Рассмотрим основные принципы его применения.

Суть маржинального метода

основан на том, что себестоимость производства формируют только как состоящую из переменных (прямо зависящих от объема производимой продукции) затрат. Постоянные затраты (не связанные напрямую с производством) в формировании себестоимости не участвуют и по завершении отчетного периода (месяца) относятся сразу на финрезультат.

Название свое этот метод получил от понятия «Маржинальный доход», который рассчитывают как разность между выручкой от реализации произведенной продукции и переменной себестоимостью этой продукции (п. 6.2.1 Методических положений по планированию, учету затрат на производство, утвержденных приказом Минпромнауки РФ от 04.01.2003 № 2).

Такой способ учета затрат приводит к тому, что незавершенное производство и готовую продукцию также учитывают по себестоимости, включающей в себя только переменные затраты, т. е. по неполной ее величине. При этом полная себестоимость продукции может быть получена достаточно простым расчетом путем распределения суммы постоянных затрат по видам продукции. Такое распределение возможно делать как расчетом, осуществляемым по мере необходимости, так и регулярным отнесением соответствующей суммы на разные виды реализованной продукции на счете учета финрезультата.

Условность постоянства суммы затрат, оцениваемых как постоянные, предполагает применение маржинального метода для производств с достаточно высокой скоростью реализации произведенной продукции, т. е. имеющих минимальные ее остатки на складах. Наличие минимальных складских остатков продукции сглаживает влияние арифметических действий, осуществляемых с распределением затрат при маржинальном способе, на итоговый финрезультат за отчетный период.

Раздельный учет переменных и постоянных затрат, который возможно организовать на разных счетах бухучета, позволяет упростить процедуру этого учета и процесс формирования итогового финрезультата. Кроме того, учетные данные, образующиеся при применении маржинального метода, отражают четко прослеживаемую зависимость от определенных условий организации производства, что необходимо для использования в экономическом анализе. На основе этих данных достаточно просто:

устанавливать и регулировать продажные цены;
делать анализ загруженности и рентабельности использования применяемого оборудования;
проводить анализ материальной составляющей затрат на производство;
регулировать объемы производства.

Данные, сформировавшиеся при этом методе, позволяют, например, рассчитать тот минимальный объем производства, при котором доход будет покрывать постоянные затраты организации:

Омин = ПоЗ / (Цед - ПеЗед), где:

ПоЗ — объем постоянных затрат;

Цед — продажная цена единицы продукции;

ПеЗед — себестоимость производства единицы продукции, оцененная по переменным затратам.

К сложностям, сопутствующим применению маржинального метода, следует отнести процедуру разделения затрат на переменные и постоянные.

Сбор переменных затрат

К переменным затратам на производство продукции относятся:

Прямые затраты по ее созданию. Как правило, в их число входят материалы, оплата труда исполнителей, начисления на эту оплату труда. Сюда же могут относиться (при возможности организации учета в рамках конкретно создаваемой продукции) расход энергоносителей, затраты на аренду оборудования, услуги, оказанные своими вспомогательными подразделениями или сторонними исполнителями.
Косвенные расходы по обеспечению работы производства, создающего конкретную продукцию. Сюда попадают те затраты, без которых невозможна работа производственного подразделения, но разнести их по видам продукции достаточно сложно. Это зарплата персонала общецехового назначения, начисления на нее, материалы и услуги, обеспечивающие работу цеха, расходы на содержание оборудования, используемого для изготовления разных видов продукции, амортизация такого оборудования, расходы на энергоресурсы, разделение которых затруднительно.

Прямые затраты собирают непосредственно на тех счетах, где будет сформирована конечная себестоимость готовой продукции применительно к определенным организацией учетным единицам (заказу или переделу):

20 — для основного производства;
23 — для вспомогательного производства;
29 — для обслуживающего производства.

Косвенные расходы собирают на счете учета общепроизводственных расходов (25) в разрезе каждого из подразделений производства. Ежемесячно этот счет закрывают, распределяя собранные на нем затраты между калькуляционными единицами, создававшимися в этом подразделении на протяжении месяца:

Дт 20 (23, 29) Кт 25.

Сформированная таким образом себестоимость на конец месяца будет учтена:

в составе созданной готовой продукции (счет 43) или полуфабрикатов (счет 21), откуда она в отношении проданных за этот же период объемов спишется в дебет счета 90:

Дт 43 (21) Кт 20 (23, 29),

Дт 90 Кт 43 (21);

финрезультате напрямую, если речь идет о реализации завершенных работ (услуг):

Дт 90 Кт 20 (23, 29);

составе незавершенного производства (Дт 20, 23, 29), если его процесс не окончен.

Учет постоянных издержек

К постоянным издержкам производства при маржинальном методе относят расходы общехозяйственного назначения, собираемые на счете 26, и расходы на продажу, учитываемые на счете 44. Возможно отнесение к их числу и части затрат, формируемых на счете 25, однако при этом следует помнить о том, что Планом счетов бухучета, утвержденным приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, не предусмотрена возможность списания затрат с этого счета непосредственно на счета учета финрезультатов. Поэтому во избежание возникновения противоречий методологического свойства лучше тщательнее подойти к вопросу разделения затрат на переменные и постоянные с тем, чтобы для учета переменных предназначался счет 25, а для учета постоянных — счета 26 и 44.

Для затрат, собранных на счете 26, в учетной политике организации, применяющей маржинальный метод, нужно указать, что она выбирает способ ежемесячного отнесения их непосредственно в дебет счета 90. В отношении счета 26 План счетов бухучета допускает возможность такого выбора. Для счета 44 этот выбор не нужен, т. к. собранные на нем затраты должны в полном объеме (за исключением подлежащих распределению затрат на упаковку и транспортировку) ежемесячно относиться на счета учета финрезультатов.

Таким образом, общая сумма постоянных издержек за месяц при маржинальном методе будет сформирована по дебету счета 90 в корреспонденции со счетами учета этих издержек:

Дт 90 Кт 26, 44.

Итоги

Маржинальный метод учета затрат предполагает четкое разделение затрат на переменные (непосредственно влияющие на объем производимой продукции) и постоянные (не связанные прямо с производством, но обеспечивающие работу организации в целом). Себестоимость готовой продукции и незавершенного производства при этом формируется на уровне включения в нее расходов общепроизводственного характера (т. е. является неполной). Постоянные расходы непосредственно со счетов их учета относятся сразу на финрезультат.

Одним из способов планирования и калькулирования себестоимости, отвечающих требованиям управленческого учета и позволяющих принимать экономически обоснованные решения, является маржинальный метод учета затрат. В экономической литературе данный метод иногда отождествляется с системой простого Директ-костинга.

В основе метода маржинальных затрат лежит разделение затрат на производство и реализацию продукции на постоянную и переменную часть.

Маржинальными издержками признаются прямые переменные затраты предприятия, находящиеся в прямой зависимости от объемов выпуска и реализации продукции (работ, услуг). В этой связи себестоимость продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Основное достоинство этой системы состоит в том, что расчет "ограниченной" себестоимости позволяет упростить учет и контроль за затратами, сделать ее более прозрачной за счет уменьшения количества расходных элементарных статей.

Маржинальные затраты предназначены для определения маржинальной прибыли, которая является важным показателем в системе анализа резервов продаж и производства. Подход, основанный на маржинальной прибыли, дает менеджерам полезную информацию для планирования и принятия решений.

Наиболее актуально применение данного метода на предприятиях для формирования оптимального плана производства: оптимизация ассортимента выпускаемой продукции, определение степени выгодности номенклатурной позиции и прекращение производства неприбыльного сегмента. При полной загрузке оборудования в условиях многономенклатурного производства расчет производственной программы должен выполняться с учетом максимизации операционной прибыли, на которую влияют количество реализованных единиц и маржинальный доход на единицу продукции. Маржинальный доход - это превышение выручки над переменными затратами.

Маржинальный доход соответствует стоимости, предназначенной для покрытия постоянных затрат и получения прибыли.

При стабильном сбалансированном бизнесе всегда существуют производственные и сбытовые резервы, реализация потенциала которых требует оценки возможного получаемого экономического эффекта. В границах неизменного уровня условно постоянных косвенных затрат при достаточно заметных колебаниях выпуска номенклатурной позиции изменение маржинальной прибыли определяется несложно и достоверно, используя себестоимость рассчитанную на основе переменных маржинальных затрат.

Расчет прироста маржинальной прибыли по номенклатурной позиции вычисляется согласно математическому равенству:

Формула прироста маржинальной прибыли по номенклатурной позиции

Маржинальная стоимость рассчитывается как величина, на которую изменится стоимость продукции при изменении уровня деятельности в случае калькулирования себестоимости на основе применения метода по переменным затратам.

Использование данного метода можно проиллюстрировать на примере производства и реализации продукта А, цена которого составляет 150 тыс.руб., переменные затраты (материалы и заработная плата) - 110 тыс.руб. Принимаем, что при изменениях спроса постоянные затраты на весь объем составляют 1000 тыс.руб.

Прирост маржинальной прибыли по номенклатурной позиции

Прирост маржинальной прибыли рассчитывается: при увеличение объема на 5 т: (55-50)*(150-110)= 200тыс.руб. при уменьшении объема на 10т: (40-50)*(150-110)=-400тыс.руб.

Для промышленных предприятий, использующих в производстве полуфабрикаты, необходимо учесть, что стоимость потребляемых материалов и работ собственного изготовления в себестоимости целевого продукта определяется прямыми переменными издержками. Все условно постоянные, как косвенные, так и прямые издержки, признаются затратами периода и остаются вне величины маржинальных затрат.

Следует всегда учитывать специальность и ограниченность сферы применения данного метода, чтобы избежать ошибок в планировании. Обоснованность решений, направленных на увеличение производства продукции, которая приносит максимальную маржинальную прибыль на единицу, и сокращения нерентабельных, должно базироваться не только на основе маржинального подхода. Планы развития продуктового портфеля компании в перспективе, возможности наращивания производственного потенциала для удовлетворения спроса покупателей, совершенствование системы управления затратами являются ключевыми факторами оценки бизнеса.

ПРОДОЛЖЕНИЕ СЛЕДУЕТ...

Завершился первый этап внедрения КИС:Бюджетирование в ОАО «Норильско-Таймырская энергетическая компания ». Открытое акционерное общество «Норильско-Таймырская энергетическая компания» было создано на базе слияния энергетических активов «Таймырэнерго» и «Норникеля» в Норильском промышленном районе. Общество обеспечивает электроэнергией, теплом и водой жизнедеятельность населения пяти городов, двух поселков, а также всех предприятий Норильского промышленного района. Энергосистема территориально и технологически изолирована от Единой энергетической системы России, что предъявляет к ней повышенные требования по надежности и живучести. Географическое положение усиливает эти требования.

Наша компания получила очередную (четвертую) компетенцию Microsoft - Information Worker Solutions . Этот факт является признанием нашей квалификации и опыта в области внедрения решений на основе Microsoft Office System, Microsoft Exchange Server, Office Live Communications Server и Windows SharePoint Services. Реализация таких систем, помимо прочего, включает развертывание и настройку служб и сервисов обмена сообщениями и коллективной работы.

Компетенция Information Worker Solutions позволит нашей команде более эффективно внедрять решения для автоматизации документооборота и коллективной работы - одних из самых динамичных направлений автоматизации современных бизнес-процессов. Ее получение требует наличия сертифицированных специалистов по тематической программе Microsoft, успешно реализованных проектов на базе ее платформ и служб, а также рекомендаций от клиентов, подтверждающих успешность этих проектов.

Система компетенций, кроме Microsoft Information Worker Solutions, включает также Microsoft Networking Infrastructure Solutions, OEM Hardware Solutions со специализацией System Building, Advanced Infrastructure Solutions со специализацией Active Directory and Identity Management.

В Сургуте для сотрудников ОАО «ТЭК» проведен обучающий семинар о ПМК КИС:Бюджетирование. В ходе семинара финансисты энергосбытовой компании ознакомились с новой программой для бюджетного планирования. «Новая программа полностью автоматизирует бюджетный процесс в компании и сократит трудовые затраты сотрудников отдела бюджетного планирования, а также повысит финансовую прозрачность предприятия, - отмечает Виктор Чулкстан, начальник отдела внедрения и сопровождения информационных систем ОАО «Тюменская энергосбытовая компания».